La "Deducción por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla" prevista en el artículo 68.4 de la LIRPF (LA LEY 11503/2006), que se aplica sobre la parte de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica que proporcionalmente corresponda a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables del IRPF que hubieran sido obtenidas en Ceuta o Melilla, no es de aplicación sobre la cuota íntegra resultante de la aplicación a un premio obtenido en un sorteo de la ONCE, del gravamen especial sobre los premios de determinadas loterías recogido en la disposición adicional trigésima tercera (DA 33ª) de la Ley 35/2006 del IRPF (LA LEY 11503/2006).
Analizada la relación existe entre la regulación y liquidación de este "gravamen especial" y las que son aplicables al IRPF, la deducción que el contribuyente demanda sólo es posible sí al "gravamen especial" le superponemos las reglas previstas para el IRPF, posibilidad que la AEAT niega y el TEAC refrenda.
El gravamen especial, e independiente para cada premio, se exige según las normas específicas diseñadas para él, de modo preciso y completo, por la norma especial, que regula, con completa independencia del IRPF, su base imponible, su cuota íntegra y tipo impositivo (fijo del 20%) y las únicas minoraciones a realizar en ella (con expresa mención a que no integran en la base imponible del Impuesto los premios previstos en la disposición adicional.
Aunque la regulación del gravamen especial se inserte en el texto de la LIRPF (LA LEY 11503/2006) no se integra, por expreso mandato legal, dentro de la liquidación de este impuesto, en ninguno de sus elementos, desarrollándose de forma autónoma en todos ellos, a través de un esquema basado en la simplicidad: hacer tributar los premios de loterías y apuestas del Estado, que antes de su implantación estaban exentos, mediante un sistema de retención al efectuarse el cobro del premio correspondiente, sin obligación de presentar la correspondiente autoliquidación, cuando en el momento del pago se ha realizado su retención.
Es un gravamen especial de aplicación para todos los ciudadanos, tengan la condición de residentes fiscales en territorio nacional o no (existe una regla análoga en el IRNR para los premios obtenidos por no residentes y por cuantía idéntica) y sin distinción alguna en razón del territorio concreto en donde residan, como uniforme es, para todo el conjunto del Estado; y apunta el TEAC que ningún tratamiento fiscal desigual supone que a los premios de loterías y apuestas no sujetos al gravamen especial sí les resultara de aplicación la deducción, ya que estos no tributan al tipo fijo y aumentan la tarifa aplicable al resto de rentas al integrarse en la base imponible general.
Y añade el TEAC un argumento mas y es el fallado en la TSJ de Andalucía, Málaga (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), de 3 junio de 2021, a la que se remite la sentencia del TSJ de Andalucía, de 8 de marzo de 2023 (rec. núm. 429/2020), en la que se indica que la deducción debe ser sobre rentas integradas en la base liquidable, y la propia Disposición adicional trigésima tercera de la Ley 35/2006 (LA LEY 11503/2006), en su apartado 8, expone que las rentas por premios no pueden ser objeto de integración en la base imponible.